Welche Steuern für Personenunternehmen anfallen, d.h. Einzelunternehmen und Personengesellschaften, ist eine der häufigsten Fragen von Start-ups. Für Einzelunternehmen und Personengesellschaften sind die Einkommensteuer und die Gewerbesteuer relevant. Wer Einzelunternehmer ist, erzielt höchstpersönlich einen Gewinn oder Verlust aus seinem Unternehmen und muss diesen auch selbst versteuern.

Bei Personengesellschaften ist das anders. Denn sie sind keine Steuersubjekte und deswegen auch nicht selbst einkommensteuerpflichtig. Personengesellschaften sind ertragsteuerlich transparent. Das bedeutet, dass sie nur für die Qualifikation und Ermittlung der Einkünfte erforderlich sind, welche den Mitgesellschaftern (sog. Mitunternehmer) anteilig zugerechnet werden. Das erfolgt im Rahmen der sog. „einheitlichen und gesonderten Feststellung“, §§ 179 Abs. 2 Satz 2, § 180 Abs. 1 Nr. 2 lit. a AO. Diesen anteiligen Gewinn und Verlust versteuern die Mitunternehmer im Rahmen der eigenen Einkommensteuererklärung selbst (Transparenzprinzip). Lediglich die Gewerbesteuer zahlt die Personengesellschaft selbst, § 5 Abs. 1 Satz 3 GewStG.

Dieser Blogpost verschafft einen Überblick darüber, welche Steuern für Personenunternehmen bei den Ertragsteuern relevant sind und welche Steuer-Aspekte zu beachten sind.

Qualifikation der Einkünfte von Personenunternehmen

Ob für eine Tätigkeit nur Einkommensteuer oder auch Gewerbesteuer anfällt, ist von der erzielten Gewinneinkunftsart abhängig, die sich wiederum aus der Qualifikation der Einkunftsart ergibt. Ausgangspunkt dieser Frage ist § 15 Abs. 2 Satz 1 EStG, wo die Voraussetzungen eines Gewerbebetriebs definiert sind:

• Selbstständige Tätigkeit (d.h. weisungsfrei),
• nachhaltige Tätigkeit (d.h. mit Wiederholungsabsicht),
• Gewinnerzielungsabsicht,
• Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr (d.h. mit Außenwirkung),
• Tätigkeit zählt nicht als Land- und Forstwirtschaft i.S.d. § 13 EStG, Ausübung eines freien Berufs oder als selbständige Arbeit i.S.d. § 18 EStG.

Während Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft die Ausnahme sind, kommen Einkünfte aus selbständiger Arbeit i.S.d. § 18 EStG häufiger vor. Als selbständige Arbeit werden grundsätzlich nur wissenschaftliche, künstlerische, schriftstellerische, unterrichtende oder erzieherische Tätigkeiten angesehen, welchen eine gewisse akademische oder schöpferische Gestaltungshöhe zugesprochen wird. Das betrifft in aller Regel die sogenannten „Katalogberufe“ oder vergleichbare Tätigkeiten, zu welchen bspw. Steuerberater, Rechtsanwälte, Ärzte, Architekten, Journalisten etc. zählen, § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG.

Eine dieser Alternativen muss vorliegen, wobei im Zweifelsfall immer Einkünfte aus Gewerbebetrieb anzunehmen sind. Dafür gibt es auch kein Wahlrecht, diese Einstufung nimmt das Finanzamt vor. Ein Steuerberater kann hier bei Zweifelsfällen argumentativ unterstützen, jedoch geben hier die Finanzämter den Takt vor. Die Frage der Einkünftequalifikation ist zentral bei den Steuern für Personenunternehmen.

Gewinnermittlung und Buchführung für Personenunternehmen

Buchführung für Personenunternehmen

Die Einkünfte sind bei einem Unternehmen immer der Gewinn, § 2 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 EStG. Dafür müssen besondere Aufzeichnungen geführt werden, wobei es

• die „doppelte Buchführung“ mit umfassendem Regelwerk und
• die „einfache Buchführung“ mit erheblichen Vereinfachungen gibt.

Warnung: Viele Gründer sind der Auffassung, dass es sich hierbei um sehr einfache Tätigkeiten handelt, die man selbst übernehmen kann. Diese Auffassung ist jedoch eher ein Ergebnis des gelungenen Marketings der Anbieter von Buchführungs-Software. Richtig ist, dass die Buchführungstechnik („Wie muss ich buchen?“) einfach erlernt werden kann. Entscheidend für den Buchungsvorgang ist jedoch nicht die Buchungstechnik, sondern das Verständnis der Rechtslage („Was muss ich buchen?“). Das Handelsrecht, Gesellschaftsrecht, Einkommensteuer-, Gewerbe- und Körperschaftsteuerrecht, vor allem aber das Umsatzsteuerrecht (Umsatzsteuer-Voranmeldungen basieren auf der Buchführung) wirklich zu verstehen, die Rechtsänderungen zu verfolgen und die richtigen Konsequenzen zu ziehen, unterschätzen Start-ups leider regelmäßig erheblich.

Doppelte Buchführung

Grundsätzlich wird der Gewinn durch einen Betriebsvermögensvergleich ermittelt, § 4 Abs. 1 EStG. Dafür ist die sogenannte „doppelte Buchführung“ erforderlich, d.h.

• entweder es besteht wegen der Kaufmannseigenschaft nach den handelsrechtlichen Vorschriften gem. §§ 238 ff HGB i.V.m. § 140 AO eine Buchführungspflicht
• oder es besteht eine eigenständige steuerrechtliche Buchführungspflicht nach § 141 AO für Nicht-Kaufleute.

Eine doppelte Buchführung ist aufwändiger als die einfache Buchführung, da sie explizit gesetzlich geregelt ist und eigenen Regeln folgt, die sich aus unterschiedlichen Gesetzen ergeben (insb. handelsrechtliche Grundsätze ordnungsgemäßer Buchführung wie etwa Periodenabgrenzung, Vorsichtsprinzip, Stichtagsprinzip etc.). Die doppelte Buchführung schließt mindestens mit der Bilanz und Gewinn- und Verlustrechnung ab.

Praxishinweis: Kleinunternehmen mit einem Gewinn bis 60.000 € bzw. Umsatzerlösen bis 600.000 € sind grundsätzlich nicht zu einer doppelten Buchführung verpflichtet, § 241a HGB, § 141 Abs. 1 AO. Darauf lässt sich manchmal gezielt Einfluss nehmen.

Einfache Buchführung

Besteht keine Pflicht zur doppelten Buchführung, wird der Gewinn durch eine Einnahmen-Überschuss-Rechnung ermittelt, d.h. eine „einfache Buchführung“, § 4 Abs. 3 EStG. Auch für die einfache Buchführung gibt es eigene Regeln (insb. Zufluss-Abfluss-Prinzip) und auch hier müssen Aufzeichnungen geführt werden. Wie diese Aufzeichnungen zu führen sind, ist jedoch nicht geregelt, sodass im Grunde auch eine Excel-Tabelle hierfür reicht.

Praxishinweis: Bei der doppelten Buchführung wäre eine Excel-Tabelle hingegen ein so gravierender Mangel, dass sie direkt verworfen würde. Daran zeigen sich die Erleichterungen der einfachen Buchführung.

Grundsatz der zeitnahen Besteuerung

Steuern für Personenunternehmen fallen grundsätzlich unabhängig davon an, ob Gewinne aus dem Unternehmen entnommen werden (Grundsatz der zeitnahen Besteuerung). Auch bei Personengesellschaften werden Gewinnanteile ungeachtet dessen ob sie entnommen oder in der Gesellschaft belassen werden, im Jahr der Entstehung auf Ebene der Gesellschafter versteuert.[1]

Besonderheiten für Personengesellschaften

Gewerblichkeit ist der Regelfall

Steuern für Personenunternehmen werden dann kompliziert, wenn Personengesellschaften betroffen sind. Die Gesellschafter einer gewerblich tätigen GbR, OHG oder KG (sogenannte Mitunternehmerschaft) erzielen Einkünfte aus Gewerbebetrieb, § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG. Die Gesellschafter müssen nach vorgegebenen steuerlichen Kriterien unternehmerisch tätig sein, damit sie als Mitunternehmer zählen:

• Mitunternehmerinitiative: Die Gesellschafter entfalten Mitunternehmerinitiative, wenn sie unternehmerischen Einfluss auf die Geschäftstätigkeit der Personengesellschaft nehmen können, z.B. durch Mitwirkungs-, Informations- und Kontrollrechte.
• Mitunternehmerrisiko: Die Gesellschafter tragen Mitunternehmerrisiko, wenn sie an den Chancen und Risiken ihres Gewerbebetriebs wirtschaftlich teilhaben,

Personengesellschaften sind im Regelfall gewerblich tätig, wenn sie nicht nur ihr eigenes Vermögen verwalten. Das zeigt sich auch daran, dass es für Personengesellschaften Sondervorschriften gibt, durch die Einkünfte aus anderen Einkunftsarten in Einkünfte aus Gewerbebetrieb umqualifiziert werden:

• Abfärbetheorie: Wird nur teilweise eine gewerbliche Tätigkeit ausgeübt, gelten sämtliche Einkünfte als gewerblich, § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG.
• Gewerblich geprägte Personengesellschaft: Die Tätigkeit einer GmbH & Co. KG gilt dagegen stets als gewerblich, wenn die GmbH Komplementärin ist und nur diese oder Nichtgesellschafter zur Geschäftsführung befugt sind, § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG.

Umfang des Betriebsvermögens

Das Betriebsvermögen einer Mitunternehmerschaft umfasst das Gesamthandsvermögen und das Sonderbetriebsvermögen, R 4.2 Abs. 2 Satz 1 EStR. Das steuerliche Gesamthandsvermögen umfasst grundsätzlich das handelsrechtliche Betriebsvermögen.[2] Zum notwendigen Sonderbetriebsvermögen zählen Wirtschaftsgüter, die im zivilrechtlichen Eigentum der Mitunternehmer stehen und unmittelbar dem Betrieb der Mitunternehmerschaft (Sonderbetriebsvermögen I) bzw. unmittelbar der Begründung oder Stärkung der Mitunternehmerstellung  (Sonderbetriebsvermögen II) dienen, R 4.2 Abs. 2 Satz 2 EStR.

Beispiel: A und B sind Mitunternehmer der AB-OHG. Die AB-OHG betreibt eine Unternehmensberatung in einer Gewerbeimmobilie, die A gehört. B hat der AB-OHG ein Darlehen zur weiteren Geschäftsexpansion gewährt. Die Wirtschaftsgüter Immobilie und Darlehen dienen unmittelbar dem Betrieb der AB-OHG. Sie stellen Sonderbetriebsvermögen I der Gesellschafter A (Immobilie) und B (Darlehen) dar.

Gewillkürtes Sonderbetriebsvermögen können alle Wirtschaftsgüter sein, die objektiv geeignet und subjektiv dazu bestimmt sind, den Gewerbebetrieb der Mitunternehmerschaft (Sonderbetriebsvermögen I) oder die Mitunternehmerstellung (Sonderbetriebsvermögen II) zu fördern, R 4.2 Abs. 2 Satz 3 EStR. Im Rahmen der Steuerbilanz sind die gesamthänderisch gebundenen Wirtschaftsgüter in einer Gesamthandsbilanz und das Sonderbetriebsvermögen der Mitunternehmer in Sonderbilanzen als Betriebsvermögen auszuweisen.[3]

Von den Sonderbilanzen sind die Ergänzungsbilanzen zu unterscheiden. In bestimmten Konstellationen ist es möglich, dass das Kapitalkonto eines Mitunternehmers in der Gesamthandsbilanz nicht mit seinem tatsächlichen steuerlichen Eigenkapital übereinstimmt.[4] In diesen Fällen werden Ergänzungsbilanzen gebildet, um die Wertansätze einzelner Wirtschaftsgüter für den betreffenden Mitunternehmer wertmäßig zu korrigieren.[5]

Beispiel: B hatte sich vor einigen Jahren in das Unternehmen des A eingekauft, woraus die AB-OHG entstanden ist. B hatte dem A einen Kaufpreis gezahlt, der vollständig auf einen Geschäftswert (Kundenbeziehungen) entfallen ist. Da B alleine einen Teil des Geschäftswerts gekauft hat, ist dieser wertmäßig in der Ergänzungsbilanz des B zu erfassen.

Zweistufige Gewinnermittlung

Der Gewinnanteil eines Mitunternehmers umfasst seinen Anteil am Gewinn der Mitunternehmerschaft, § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Satz 1 HS 1 EStG.[6] Daneben gehören zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb auch Sondervergütungen, welche die Mitunternehmer für Tätigkeiten im Dienste der Gesellschaft, für die Hingabe von Darlehen oder für die Überlassung von Wirtschaftsgütern bezogen haben, § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Satz 1 HS 2 EStG.[7] Zivilrechtliche Austauschverträge zwischen Personengesellschaften und ihren Gesellschaftern sind steuerlich nicht anzuerkennen, weshalb die Sondervergütungen den Gesamtgewinn der Mitunternehmerschaft nicht mindern dürfen.[8]

Beispiel: Die AB-OHG aus dem obigen Beispiel erzielt einen handelsrechtlichen Jahresüberschuss von 100 TEUR. Davon abgezogen sind bereits Geschäftsführungsvergütungen von jeweils 50 TEUR für A und B. Handelsrechtlich bleibt es zwar beim Jahresüberschuss von 100 TEUR, steuerlich erhöht sich der Gewinn aber um die Tätigkeitsvergütungen, da diese nicht abzugsfähig sind. Der steuerliche Gewinn beträgt 200 TEUR (= 100 TEUR + 50 TEUR + 50 TEUR) und entfällt je zu 50% auf A und B.

Die mitunternehmerischen Einkünfte umfassen daneben alle Einnahmen und Aufwendungen im Zusammenhang mit dem Sonderbetriebsvermögen eines Mitunternehmers (Sonderbetriebseinnahmen und Sonderbetriebsausgaben).[9]

Beispiel: Die AB-OHG hat A 20 TEUR für die Immobilienmiete an B 5 TEUR für die Darlehenszinsen gezahlt. A sind im Zusammenhang mit seiner Immobilie 10 TEUR Kosten entstanden, B hatte keine Kosten. Da die Vergütungen an A und B aus ihrem Sonderbetriebsvermögen I resultieren, erhöhen diese als Sonderbetriebseinnahmen den steuerlichen Gewinn der Mitunternehmerschaft (A 20 TEUR + B 5 TEUR). A darf dafür auch seine Kosten als Sonderbetriebsausgaben abziehen (A ./. 10 TEUR). Der Gewinnanteil von A erhöht sich per Saldo um 10 TEUR (20 TEUR ./. 10 TEUR) und der Gewinnanteil von B um 5 TEUR).

Die Gewinnermittlung erfolgt zweistufig. Auf der ersten Stufe der Gewinnermittlung wird der gesamthänderisch erzielte Steuerbilanzgewinn entsprechend der Beteiligungsverhältnisse einschließlich etwaiger Ergänzungsbilanzen auf die Mitunternehmer verteilt.[10]

Beispiel zur 1. Stufe: Der steuerliche Gewinn der AB-OHG aus dem obigen Beispiel beträgt 200 TEUR, wovon jeweils 50% auf A und B entfallen. B sind durch die Abschreibung seines Geschäftswerts aus der Ergänzungsbilanz Aufwendungen von ./. 10 TEUR entstanden. Die Gewinnanteile aus der ersten Stufe lauten: A 100 TEUR und B 90 TEUR (100 TEUR ./. TEUR).

Auf der zweiten Stufe der Gewinnermittlung werden die Sondervergütungen, Sonderbetriebseinnahmen und Sonderbetriebsausgaben bei den einzelnen Mitunternehmern berücksichtigt.[11]

Beispiel zur 2. Stufe: Die Gewinnanteile von A und B erhöhen sich um die o.g. Sonderbilanzergebnisse, d.h. bei A um + 10 TEUR auf insgesamt 110 TEUR und bei B um 5 TEUR auf insgesamt 95 TEUR. Diese Gewinne müssen A und B versteuern.

	Beträge in TEUR	AB-OHG	davon A	davon B
+	Jahresüberschuss Handelsbilanz	100	50	50
+	Tätigkeitsvergütung Geschäftsführung	100	50	50
./.	Abschreibung Geschäftswert B	10	0	10
=	1. Stufe	190	100	90
+	Mieteinnahmen A	20	20	0
./.	Aufwendungen Immobilie A	10	10	0
+	Zinseinnahmen B	5	0	5
=	2. Stufe	15	10	5
=	Steuerlicher Gewinn	205	110	95

Verlustnutzung nur beim Mitunternehmer

Sollte dem Mitunternehmer kein Gewinn, sondern ein Verlust zugerechnet werden, so kann auch ein Verlustabzug i.S.d. § 10d EStG nur in der Einkommen- / Körperschaftsteuererklärung des Gesellschafters selbst berücksichtigt werden.[12] Der einem Kommanditisten zuzurechnende Verlustanteil darf hingegen nicht mit anderen Einkünften ausgeglichen oder nach § 10d EStG abgezogen werden, soweit für ihn ein negatives Kapitalkonto entsteht oder sich erhöht, § 15a Abs. 1 Satz 1 EStG. Die Verlustverrechnung bei Kommanditisten ist also nicht uneingeschränkt möglich.

Unterliegt der Gesellschafter selbst der Gewerbesteuer, werden Verlustanteile aus Mitunternehmerschaften für den Gewerbeertrag nicht berücksichtigt, § 8 Nr. 8 GewStG.

Gewerbesteuer für Personenunternehmen

Freibetrag für Personenunternehmen

Bei den Steuern für Personenunternehmen ist meistens auch die Gewerbesteuer wichtig. Denn ob eine gewerbliche oder selbstständige Tätigkeit im Sinne des Einkommensteuergesetzes vorliegt, ist hauptsächlich für die Frage relevant, ob auch Gewerbesteuer zu zahlen ist oder nicht. Handelt es sich um Einkünfte aus selbständiger Arbeit i.S.d. § 18 EStG, ist keine Gewerbesteuer zu zahlen. Handelt es sich um Einkünfte aus Gewerbebetrieb i.S.d. § 15 EStG, dagegen schon, § 2 Abs. 1 Satz 2 GewStG. Das umfasst auch die gewerbliche Tätigkeit einer Personengesellschaft, deren Gesamtgewinn Ausgangsgröße für die Ermittlung der Gewerbesteuer ist.[13] Bei der Ermittlung des Gewerbeertrags ist bei Personenunternehmen ein Freibetrag von 24.500 € zu berücksichtigen, § 11 Abs. 1 Satz 3 Nr. 1 GewStG.

Besonderheiten für Gewerbeverluste bei Personengesellschaften

Ein Gewerbeverlust i.S.d. § 10a GewStG kann hierbei nur dann berücksichtigt werden, wenn die Personengesellschaft im Verlustabzugsjahr im Vergleich zum Verlustentstehungsjahr Unternehmensidentität aufweist.[14] Eine weitere Voraussetzung ist die Unternehmeridentität, wonach ein Mitunternehmer nur dann Verluste nutzen darf, wenn ihm diese selbst entstanden sind.[15]

Gewerbesteueranrechnung für Personenunternehmen

Ist der Gesellschafter eine natürliche Person, kann die vom Einzelunternehmer oder der Personengesellschaft gezahlte Gewerbesteuer auf die tarifliche Einkommensteuer angerechnet werden, soweit sie anteilig auf gewerbliche Einkünfte entfällt, § 35 Abs. 1 EStG. Es wird die Gewerbesteuer zugrunde gelegt, welche sich bei einem Gewerbesteuerhebesatz von 400% auf Basis des anteiligen Gewerbesteuer-Messbetrags für den Gesellschafter ergeben würde, § 35 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 und 2 EStG. Die Gewerbesteueranrechnung  ist  auf  die  tatsächlich  zu  zahlende  Gewerbesteuer beschränkt, § 35 Abs. 1 Satz 5 EStG.

Unterliegt der Gesellschafter selbst der Gewerbesteuer, so werden Gewinnanteile an einer Mitunternehmerschaft bei der Ermittlung des Gewerbeertrags nicht berücksichtigt, § 9 Nr. 2 GewStG.

Veräußerung / Aufgabe von Personenunternehmen

Die Veräußerung eines Gewerbebetriebs oder Teilbetriebs führt zu Einkünften aus Gewerbebetrieb, § 16 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG. Daneben führt auch die Veräußerung eines Mitunternehmeranteils zu Einkünften aus Gewerbebetrieb, § 16 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG. Die Aufgabe eines Gewerbebetriebs oder Mitunternehmeranteils ist der Veräußerung gleichgestellt, § 16 Abs. 3 Satz 1 EStG. Der Veräußerungsgewinn wird jeweils nach Maßgabe von § 16 Abs. 2 EStG ermittelt. Ist der Veräußerer eine natürliche Person, ist der Veräußerungsgewinn unter den Voraussetzungen der §§ 16 Abs. 4, 34 Abs. 1 und 3 EStG steuerlich begünstigt. Entsteht dabei ein Veräußerungsverlust, so kann dieser nach § 10d EStG auf Ebene des Gesellschafters mit anderen positiven Einkünften verrechnet werden. Der Gewinn aus der Veräußerung oder Aufgabe eines Betriebs, Teilbetriebs oder Mitunternehmeranteils zählt nicht zu dem Gewerbeertrag der Mitunternehmerschaft, soweit er auf eine natürliche Person entfällt, § 7 Satz 2 Nr. 1 und 2 EStG.

Fazit für Personenunternehmen

Steuern für Personenunternehmen unterliegen anderen Regeln als bei Kapitalgesellschaften. Tatsächlich sind die Steuern für Personenunternehmen vergleichsweise einfach beherrschbar, wenn es sich um Einzelpersonen handelt, die ein Einzelunternehmen betreiben. Reicht die Gewinnermittlung in Form einer einfachen Buchführung im Rahmen der Einnahmen-Überschuss-Rechnung, ist der steuerliche Verwaltungsaufwand geringer, da weniger Sonderregelungen zu beachten sind. Für Gründer ist das die einfachste Rechtsform, um ihr Unternehmen zu betreiben.

Komplizierter werden Steuern für Personenunternehmen, wenn Personengesellschaften vorliegen und / oder die Gewinnermittlung in Form einer doppelten Buchführung inklusive Bilanz und Gewinn- und Verlustrechnung vorzunehmen ist. Gründer sollten eine doppelte Buchführung nicht selbst übernehmen, da sie die Vielzahl der rechtlichen Hintergründe des Handels-, Gesellschafts- und Steuerrechts nur selten überblicken können. Hier hilft ein Steuerberater, genauso wie bei Steuererklärungen für Personengesellschaften. Diese weisen eine ganze Reihe an steuerlichen Besonderheiten auf und zählen ertragsteuerlich zu den kompliziertesten Rechtsformen in Deutschland.

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[1] Vgl. Niehus/Wilke, Die Besteuerung der Personengesellschaften, 2013, S. 34.

[2] Vgl. Zimmermann/Hottmann/Kiebele et al., Personengesellschaft, 2013, S. 111.

[3] Vgl. Bode, in: Blümich, EStG/KStG/GewStG, Stand: 157. EL 2021, § 15 EStG Rz. 242.

[4] Vgl. Niehus/Wilke, Die Besteuerung der Personengesellschaften, 2013, S. 91.

[5] Vgl. ebenda.

[6] Vgl. Bode, in: Blümich, EStG/KStG/GewStG, Stand: 157. EL 2021, § 15 EStG Rz. 486.

[7] Vgl. ebenda.

[8] Vgl. Bode, in: Blümich, EStG/KStG/GewStG, Stand: 157. EL 2021, § 15 EStG Rz. 487.

[9] Vgl. Bode, in: Blümich, EStG/KStG/GewStG, Stand: 157. EL 2021, § 15 EStG Rz. 529.

[10] Vgl. Niehus/Wilke, Die Besteuerung der Personengesellschaften, 2013, S. 62.

[11] Vgl. ebenda.

[12] Vgl. Schlenker, in: Blümich, EStG/KStG/GewStG, Stand: 157. EL 2021, § 10d EStG Rz. 47.

[13] Vgl. Zimmermann/Hottmann/Kiebele et al., Personengesellschaft, 2013, S. 384.

[14] Vgl. Drüen, in: Blümich, EStG/KStG/GewStG, Stand: 157. EL 2021, § 10a GewStG Rz. 45.

[15] Vgl. Drüen, in: Blümich, EStG/KStG/GewStG, Stand: 157. EL 2021, § 10a GewStG Rz. 61.